Les taxes incitatives sont des prélèvements fiscaux dont l’objectif est d’influencer les comportements des contribuables en intégrant les coûts externes liés à certaines activités, notamment celles ayant un effet néfaste sur l’environnement ou la santé publique. Relativement récentes, elles prennent une place de plus en plus importante dans les systèmes fiscaux français et suisse.
| France | Suisse |
| Notion – En simplifiant, il y a trois types de fiscalité : la fiscalité de rendement, libérale, de l’État-gendarme ; la fiscalité de redistribution, sociale, de l’État-providence ; la fiscalité de comportement, éthique, de l’État-gouvernance. Cette dernière, agissant sur la conduite des membres de la cité et acteurs du marché, peut être qualifiée de fiscalité incitative lato sensu. Par fiscalité, on entend à la fois l’impôt et la taxe. Le premir est fonction des capacités contributives et n’est pas affecté à un service public en particulier ; au contraire, la seconde est fonction des capacités financières et sert à rémunérer un service public déterminé. Par fiscalité, on vise aussi bien les impôts directs qu’indirects. La notion de « taxe incitative » est entendue ici au sens très général de fiscalité ou d’imposition ayant pour but d’orienter la conduite des personnes (physiques ou, indirectement, morales) susceptibles d’y être assujetties. Il s’agit de prélèvements certes perçus par voie d’autorité mais dont la fonction principale est de guider les comportements dans un certain sens. Ces taxes sont bien normatives mais relèvent du droit souple ou soft law car elles ne sont pas assorties de sanctions à proprement parler : elles n’obéissent pas à une logique de répression. Elles semblent relever d’une nouvelle et singulière catégorie de normes fiscales : l’imposition… non imposée. Mais la contradiction dans les termes n’est ici qu’apparente. En réalité, l’imposition s’impose à celui qui a décidé de bénéficier des avantages s’y rattachant, comme à celui qui n’a pas cherché, par son comportement, à échapper aux impositions dissuasives associant une taxe à un type de conduite. Diversité – La taxe incitative est de deux sortes : négative ou positive. La première a une fonction dissuasive : elle vise à dissuader d’accomplir tel acte ou d’adopter tel comportement, par exemple du fait de la création d’un nouvel impôt ou de l’élargissement de l’assiette ou de l’augmentation du taux de tel ou tel impôt. La seconde a une fonction stimulatrice : elle cherche à entraîner l’individu à faire quelque chose, par exemple du fait de la suppression d’un impôt existant ou d’une mesure de réduction d’impôt, d’abattement fiscal, d’exemption ou d’exonération d’impôt, temporaire ou définitive. Les deux types de taxes existent aussi bien dans les domaines économique, social et environnemental que dans les domaines de la santé, de la culture, etc. Elles peuvent consister en un soutien à la création d’entreprise, à l’investissement, au développement durable, à l’économie sociale, etc. À titre d’exemple, il existe, dans le Code du cinéma et de l’image animée, un titre consacré aux « incitations fiscales », portant notamment sur les crédits d’impôts et la TVA. La taxe incitative est constituée avant tout par la fiscalité financièrement avantageuse mais elle englobe aussi les dispositifs de fiscalité aux formalités et procédures simplifiées qui sont, de ce fait, attractives. La fiscalité incitative peut même se comprendre comme signifiant qu’il y a choix entre régimes fiscaux relevant chacun du mode impératif : par exemple, entre le régime de déduction forfaitaire de 10% sur les revenus au titre des frais professionnels et le régime dit des « frais réels ». Par ailleurs, si elle est surtout l’œuvre de l’État puisqu’elle est une création de la loi, la taxe incitative peut être mise en place par les collectivités territoriales autorisées par la loi à moduler le taux des impositions locales dans les limites fixées par celle-ci : les collectivités peuvent notamment chercher à être attractives en baissant leur fiscalité locale de façon à inciter entreprises et ménages à s’y installer, au risque de voir la concurrence entre elles déboucher sur des disparités économiques et sociales croissantes. Dans tous les cas, les effets des politiques publiques recourant aux taxes incitatives ne se font pas immédiatement ressentir : il faut du temps pour que les acteurs concernés intègrent ces dispositifs dans leur stratégie propre. Régime – La normativité souple des taxes incitatives est libérale, fonctionnant sur le mode : si tu fais cela, tu bénéficieras de tel avantage fiscal ; si tu ne fais pas cela, tu ne seras pas soumis à telle ou telle charge fiscale. Elle laisse donc aux acteurs concernés la liberté de faire ou de ne pas faire : il leur appartient de mettre en balance avantages et inconvénients d’agir ou de s’abstenir d’agir, en intégrant dans leur calcul d’intérêt la considération de la taxe incitative. Sont ainsi préservées, dans une certaine mesure, la liberté du commerce et de l’industrie et la liberté d’entreprendre dont la valeur est constitutionnelle. Les taxes incitatives sont constitutionnelles aussi en ce sens qu’elles ne méconnaissent pas le principe d’égalité devant l’impôt dès lors qu’elles visent des objectifs d’intérêt général et que les règles fixées par la loi à cet effet sont justifiées au regard de ces objectifs : l’assiette ou le taux de l’impôt incitatif doit être en adéquation avec l’objectif poursuivi par la loi (CC. 28 déc. 2000, Loi de finances rectificative pour 2000). La discrimination est justifiée en cas de mesure fiscale prise pour inciter à la création et au développement d’un secteur d’activité concourant à l’intérêt général, notamment, des avantages fiscaux pour les dons faits par les entreprises aux fondations et associations d’intérêt général à caractère culturel (CC. 184 DC du 29 déc. 1984, Loi de finances pour 1985). Le juge constitutionnel exerce donc sur la fiscalité incitative un contrôle plus approfondi que celui qu’il opère sur les impôts de pur rendement. En un sens, contrairement à une opinion répandue, les impôts indirects incitatifs ne sont pas plus injustes que les impôts directs et peuvent même être plus justes dès lors qu’ils portent sur des pratiques de consommation différenciées selon le niveau de richesse et visent à encourager les bons comportements, à prévenir ceux qui sont nocifs. Ainsi, de la TVA, si elle incline, en particulier les plus défavorisés, à ne pas acheter de produits nuisibles à la santé ou à la culture. Il suffit, pour que ce type d’impôt soit juste, d’en moduler le taux et l’assiette, selon les catégories de biens et services, dans un sens qui pressure moins les moins riches et plus les plus riches. Au total, il s’agit de concilier liberté et égalité, politique fiscale non autoritaire et but de justice sociale. Alexandre DESRAMEAUX |
Classification des taxes incitatives – La doctrine et les tribunaux suisses ont adopté des positions fluctuantes et évolutives quant à la classification des taxes incitatives (ou « taxes d’orientation »). Le Tribunal fédéral opère traditionnellement une distinction dichotomique entre les impôts d’une part et les taxes causales d’autre part. Une contribution publique incitative est ainsi qualifiée d’impôt d’orientation ou de taxe causale d’orientation selon ses caractéristiques. Une partie de la doctrine considère que les contributions publiques doivent au contraire être subdivisées en trois catégories : les impôts et les taxes causales, mais aussi les « pures taxes d’orientation ». Le Tribunal fédéral reconnaît également l’existence des pures taxes d’orientation, mais sans les ériger au rang de type de contributions publiques aux côtés des impôts et des taxes causales. Composante incitative – Pour être qualifiée de taxe d’orientation, il va de soi que la taxe doit avoir un certain effet incitatif pour les contribuables. Autrement dit, la taxe doit être propre à influencer les comportements de consommation ou de production. Cet effet d’orientation doit essentiellement être considéré à la lumière du taux de l’impôt, mais aussi au regard des possibilités pour les contribuables d’adopter des comportements alternatifs. Cette composante est impérative, comme l’a illustré un jugement concernant une taxe d’exploitation sur les débits de boissons alcooliques à l’emporter, par lequel le Tribunal fédéral a refusé la qualification de taxe d’orientation au motif que la taxe litigieuse n’était pas en mesure de renchérir les prix dans une mesure suffisante pour modifier les comportements des consommateurs. Impôts d’orientation – Les impôts d’orientation poursuivent à la fois un but fiscal et un but incitatif. Parmi ces impôts, il faut en particulier mentionner les « impôts d’attribution des coûts » dont les recettes sont destinées à couvrir des dépenses spécifiques provoquées par des personnes déterminées (ou qui profitent davantage à certaines catégories de personnes qu’à la majorité des citoyens). Lorsqu’il prélève ces impôts, l’État est en droit de mettre en priorité les dépenses concernées à la charge d’un cercle de contribuables donné et non à l’ensemble des contribuables, en visant précisément les contribuables auxquels ces coûts peuvent être attribués. Ces impôts peuvent souvent avoir une composante incitative en raison de leur nature. Par exemple, les taxes sur les huiles minérales sont considérées comme des impôts d’attribution des coûts du fait que la moitié des recettes est affectée à la circulation routière tout en provenant des catégories de contribuables qui profitent – globalement – dans une plus grande mesure de ces infrastructures. Encore faut-il que l’impôt soit conçu de sorte à influencer les comportements, ce qui n’est d’ailleurs pas toujours le but visé. Les taxes de séjour, par exemple, prélevées auprès des touristes pour financer l’offre touristique, sont certes considérées comme des impôts d’attribution des coûts, mais n’ont bien sûr pas vocation à lutter contre le tourisme. Taxes causales d’orientation – Les taxes causales sont caractérisées par la présence d’une prestation spéciale ou d’un privilège qui est accordé par l’État au contribuable au titre de contreprestation de sa contribution. Dans le contexte du traitement des déchets, un exemple emblématique est la taxe dite « au sac », qui est prélevée par de très nombreuses communes suisses. Cette taxe constitue un mécanisme de financement qui concrétise le principe du pollueur-payeur et qui vise à réduire la production de déchets non recyclables. Très concrètement, les ménages doivent acheter des sacs poubelles officiels dont le prix intègre une taxe proportionnelle à la capacité du sac, reflétant ainsi la quantité de déchets générée. Cette taxe n’empêche pas le prélèvement concomittant de taxes forfaitaires indépendantes de la quantité de déchets produits. Cependant, l’article 32a de la Loi sur la protection de l’environnement (LPE) dispose que les cantons doivent veiller à ce que les coûts de l’élimination des déchets urbains soient mis, au moyen d’émoluments ou d’autres taxes, à la charge de ceux qui sont à l’origine de ces déchets. Par conséquent, des taxes causales incitatives doivent en principe être mises en place par les cantons et/ou les communes dans ce contexte. Pures taxes d’orientation – Les pures taxes d’orientation sont des contributions publiques qui ne poursuivent aucun but fiscal et qui ne sont pas prélevées en contre-partie d’une prestation de l’État. La doctrine les oppose parfois aux taxes d’orientation mixtes (ou hybrides). Le Tribunal fédéral a par exemple jugé que des contributions publiques telles que la taxe sur le CO2 doivent être qualifiées de pures taxes d’orientation. Cette qualification a en particulier pour conséquence de permettre à la Confédération de légiférer même en l’absence d’une compétence fiscale expresse dans la Constitution fédéral. Elle est donc particulièrement importante dans le contexte du fédéralisme suisse, où les cantons sont dans la règle seuls compétents si la Constitution n’en dispose pas autrement. Thierry BORNICK |
| Pour en savoir davantage – Sioncke Yoann, Fiscalité et innovation, thèse Droit public et fiscal, Paris I, 2017 | Pour en savoir davantage – Bornick Thierry/ Obrist Thierry, La taxation des émissions de CO2, in : DEP 2022/4, p. 357 ss – arrêts du Tribunal fédéral 2C_466/2008 du 10 juillet 2009 (classification des taxes d’orientation), 2C_466/2008 du 10 juillet 2009 (composante incitative des taxes d’orientation) et 2C_740/2009 du 4 juillet 2011 (taxes causales incitatives en matière de déchets urbains) |
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